7. Dokumentowanie wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów wg polskiej ustawy
7.1. Dowody potwierdzające wywóz poza granice RP w przypadku,
gdy wywozu dokonuje firma transportowa
Dowodami potwierdzającymi wywóz zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy są następujące dokumenty, jeżeli dokumenty te łącznie będą potwierdzały dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju towarów, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów:
1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia – w przypadku gdy prze-wóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedyto¬rowi);
Powszechnie stosowany przez firmy transportowe dokument CMR speł¬nia wymienione wyżej wymagania.
2) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.
Owa specyfikacja może być sporządzona w dowolnej formie. Poniżej przed-stawiono wzór specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku sporządzo¬nej w formie odrębnego dokumentu.
Wzór – specyfikacja sztuk ładunku
| Warszawa, dnia 14 stycznia 2023 r. | |
| Sprzedawca: Fart sp. z o.o. 15-000 Białystok ul. Lipowa 200 NIP PL5420000000 |
Nabywca: ABC GmbH Hamburg Niemcy NIP……………………. |
| Specyfikacja sztuk ładunku do dostawy udokumentowanej fakturą VAT nr 10/5 z dnia 14 stycznia 2023 r. 1) 8 palet proszku do prania Z. (paleta = 500 szt. opakowań 600 g proszku) 2) 2 bele tkaniny bawełnianej prążki (1 bela = 32 metry materiału o szerokości 2,5 m). |
|
Podatnik, aby zastosować stawkę 0% musi otrzymać wszystkie owe doku¬menty przed złożeniem deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W praktyce coraz więcej organów podatkowych odchodzi od ściśle formalistycznego podejścia do dokumentów wymaganych dla zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Powszechnie można spotkać się ze stanowiskiem, iż nawet braki we wspomnianej dokumentacji, w przypadku, gdy podatnik potrafi w inny sposób udokumentować, iż towar wyjechał do innego kraju UE, to można zastosować stawkę 0%.
Zdaniem autorów stanowisko to w pełni zasługuje na akceptację. Potwierdził to również Naczelny Sąd Administracyjny, który w uchwale z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10), stwierdził, iż dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa UE.
7.2. Dowody potwierdzające wywóz poza granice RP w przypadku,
gdy wywozu dokonuje nabywca lub dostawca
Jeżeli towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towa¬rów są wywożone bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz specyfikacji sztuk ładunku powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:
a) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,
b) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy,
c) określenie towarów i ich ilości,
d) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa
w pkt a) i b); znajdującego się na terytorium innego kraju niż terytorium kraju,
e) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary lub numer lotu w przypadku gdy towary przewożone są środ¬kami transportu lotniczego.
Wzór – dokument transportowy, w przypadku wywozu towaru własnym środkiem transportu
| Białystok, dnia 14 stycznia 2023 r. | |
| Sprzedawca: Alfa sp. z o.o. 15-000 Wrocław ul. Lipowa 200 NIP PL5420000000 |
Nabywca: ABC GmbH Hamburg Niemcy NIP……………………. |
| Dokument transportowy Następujący towar dostarczono do magazynu firmy ABC w Berlinie Niemcy: 1) 8 palet proszku do prania Z. (paleta = 500 szt. opakowań 600 g proszku), 2) 2 bele tkaniny bawełnianej prążki (1 bela = 32 metry materiału o szerokości 2,5 m). Towar został przewieziony środkiem transportu sprzedawcy – samochodem Volvo ………………………. o numerze rejestracyjnym …………………………. Jan Kowalski Firma ABC GmbH potwierdza odbiór w Berlinie Niemcy towarów wymienionych w niniej¬szym dokumencie transportowym Otto Z. |
|
Podatnik, aby zastosować stawkę 0% musi otrzymać wszystkie owe doku¬menty przed złożeniem deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy.
7.3. Dokumenty dodatkowe
Jeżeli dokumenty, o których mowa w poprzednich punktach niniejszego rozdziału nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski wówczas podatnik fakt dokona¬nia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może dokumentować dodat¬kowymi dowodami. W szczególności owymi dowodami może być:
a) korespondencja handlowa z klientem, w tym zamówienie klienta,
b) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
c) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w in¬nej formie, w ta-kim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
d) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.
Jest to oczywiście lista przykładowa. Warto jednak pamiętać, iż są to jedynie dokumenty dodatkowe. Aby umożliwiły one zastosowanie stawki 0 % muszą w sposób niepodważalny dokumentować wywóz towarów do innego kraju UE. Oznacza to, iż samodzielną podstawą do zastosowania stawki 0 % nie może być np.: dowód zapłaty za towar, ponieważ samodzielnie nie stanowi to potwierdzenia wywozu towaru do innego kraju UE.
7.4. Dokumentowanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów –wybrane interpretacje i orzeczenia
Poniżej prezentujemy ciekawsze uchwały NSA, wyroki sądów administracyjnych i interpretacje organów podatkowych dotyczące dokumentowania WDT w oparciu o polskie przepisy:
1) uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10; publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych):
„W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrz-wspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.
2) interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2016 r. (Nr 3063-ILPP1-3.4512.105.2016.1.IL)
„(…) uprawnienie do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której zastosowano dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawkę podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i do-starczenia ich do nabywcy w innym kraju Unii Europejskiej. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.
Powołane przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentom sporządzonym czy prze-słanym w formie elektronicznej. Jeżeli zatem są to dokumenty udostępnione w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentów, nie budzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody, o których mowa w powołanych przepisach ustawy.
Tym samym nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej przesłanym drogą elektroniczną skanom dokumentów. Dla złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której należy wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie jest konieczne posiadanie danych dokumentów, które potwierdzają dostarczenie towaru do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, w formie papierowej, wystarczy ich wersja elektroniczna.
Zatem, dokumenty w formie elektronicznej, które otrzyma Wnioskodawca (stanowiące dowód, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw zostały wywiezione z terytorium kraju (Polski) i dostarczone do nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii), dla celów dowodowych należy traktować jako wiarygodne dowody.
Podsumowując, w przedmiotowej sprawie posiadanie przez Prezesa Spółki (będącego w tym czasie na terenie Wielkiej Brytanii) dokumentów stanowiących dowód wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wysłanie skanów tych dokumentów drogą elektroniczną (w wiadomości/wiadomościach e-mail na adres e-mail Wnioskodawcy) i wysłanie ich w tym samym dniu pocztą tradycyjną – listem poleconym – będzie uprawniać Spółkę do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy z chwilą otrzymania skanów dokumentów oraz skanu dowodu nadania ich listem poleconym”.
7.5. Dokumenty potwierdzające wywóz nowych środków transportu
W przypadku wywozu nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego) podatnik oprócz specyfikacji sztuk ładunku powinien posiadać tzw. dokument wywozu (VAT-22) zawie¬rający dane umożliwiające prawidłową identyfikację podatnika dokonujące¬go dostaw i nabywcy oraz środka transportu, w szczególności:
a) dane dotyczące podatnika i nabywcy,
b) dane pozwalające jednoznacznie zidentyfikować przedmiot dostawy jako nowy środek transportu,
c) datę dostawy,
d) podpisy podatnika i nabywcy,
e) oświadczenie nabywcy o wywozie nowego środka transportu poza teryto¬rium kraju w terminie 14 dni od dnia dostawy,
f) pouczenie nabywcy o skutkach niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa
w pkt e).
Dokument wywozu (VAT-22) należy wypełnić w każdym przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu dla nabywcy niezidentyfikowanego dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego będącego państwem przeznaczenia dostawy. Wzór po¬wyższego dokumentu został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 maja 2019 r. w sprawie określenia wzoru dokumentu potwierdzają¬cego wywóz przez nabywcę nowego środka transportu z terytorium Rzeczpospoli¬tej Polskiej na terytorium innego państwa członkowskiego (Dz.U. z 2019 r., poz. 1022).
Należy jednak pamiętać, iż zgodnie z art. 106g ust. 4 ustawy VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu na rzecz nabywcy,
o którym mowa w art. 13 ust. 2 pkt 4 ustawy VAT, podatnik, w terminie 14 dni od dnia dokonania dostawy, przesyła kopię wystawionej faktury lub dane w niej zawarte do tzw. biura wymiany informacji o VAT. Powyższy obowiązek nie dotyczy tzw. faktur ustrukturyzowanych, a więc wystawianych za pośrednictwem KSeF.
Zgodnie z Komunikatem Ministerstwa Finansów zamieszczonym na stronach internetowych dokumenty potwierdzające dostawę nowych środków transportu (faktura oraz dokument wywozu) należy przesyłać na poniższy adres:
Ministerstwo Finansów
Biuro Wymiany Informacji o VAT, Ośrodek Zamiejscowy w Koninie
ul. Poznańska 46
62-510 Konin
7.6. Dokumenty w WDT razem czy osobno
Podatnicy, którzy chcą zastosować stawkę 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów muszą posiadać ściśle określone przez ustawodawcę doku¬menty (omówiono je we wcześniejszych punktach niniejszego rozdziału). Czę¬sto pojawia się w związku z tym wątpliwość, czy każdy wymagany przez ustawodawcę dokument musi być sporządzony na oddzielnej kartce papieru, czy też jeden dokument może spełniać rolę dwóch bądź trzech, np.: dokument łączący cechy dokumentu transportowego i specyfikacji sztuk ładunku. Należy podkreślić, iż ustawodawca nigdzie w przepisach nie nałożył na podatnika obowiązku sporządzania owych dokumentów na oddzielnych kartkach papie¬ru. Należy więc uznać, iż jeden dokument może łączyć cechy kilku wymaga¬nych., np.: faktura zawierająca odpowiednie dane może pełnić również rolę specyfikacji sztuk ładunku.
7.7. Potwierdzenie odbioru towaru w Polsce przez zagranicznego kontrahenta a prawo do stawki 0%
W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i odbioru wspomnianego towaru samodzielnie przez kontrahenta własnym środkiem transportu w praktyce można spotkać się z dwoma przypadkami:
a) zagraniczny kontrahent potwierdza odbiór towaru w Polsce i zobowiązuje się do jego wywozu za granicę,
b) zagraniczny kontrahent wywozi towar do innego kraju UE i przekazuje sprzedawcy potwierdzenie, iż wspomniany towar wywiózł do innego kraju UE.
Warto pamiętać, iż tylko w tym drugim przypadku podatnik ma prawo do zastosowania stawki 0%. Warunkiem zastosowania stawki 0% jest bowiem posiadanie dokumentów potwierdzających wywóz towaru z Polski do innego kraju UE. Nie stanowi natomiast podstawy do zastosowania stawki 0% sam fakt odbioru towaru w Polsce i zobowiązania się do wywozu towaru z Polski. Powyższe stanowisko potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 19 listopada 2013 r. (sygn. akt I FSK 1610/12) uznał, iż spółka nie ma prawa do stosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, jeżeli nie posiada dokumentów przewozowych. NSA uznał, iż samo zaufanie do zagranicznej firmy, która potwierdziła odbiór towarów z magazynów to za mało, aby zastosować stawkę 0%.
7.8. Faktura VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie
towarów
Do dnia 31 marca 2013 r. podatnik, który chciał zastosować stawkę 0% musiał posiadać kopię faktury. Od dnia 1 kwietnia 2013 r. wspomniany warunek został skreślony. Tak więc obecnie (2023 r.) podatnik ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów nawet, jeżeli nie wystawił faktury dla zagranicznego kontrahenta, ale posiada dokumenty przewozowe i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Należy jednak pamiętać, iż nadal w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów podatnik ma obowiązek wystawiania wspomnianej faktury. Jej brak nie pozbawi jednak sprzedawcy prawa do zastosowania stawki 0%.
Na fakturze przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów należy podać NIP-y dostawcy i nabywcy używane w transakcjach wewnątrzwspólnotowych, a więc poprzedzone dwuliterowym prefiksem kraju. Ponadto zgodnie z unijnymi przepisami fakturę (zarówno w transakcjach krajowych, jak i zagranicznych można wystawić w dowolnej walucie wymienialnej).
Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, w tym w transakcjach wewnątrzwspólnotowych określają przepisy ustawy VAT, a w szczególności art. 106a-106n ustawy VAT.
W wewnątrzwspólnotowej dostawie nowych środków transportu dla naby¬wcy niezidentyfikowanego dla potrzeb podatku od wartości dodanej na teryto¬rium państwa członkowskiego będącego państwem przeznaczenia dostawy, podatnik obowiązany będzie w każdym przypadku do wystawienia faktury potwierdzającej dokonanie dostawy, niezależnie od tego kto będzie nabywcą. A więc będzie musiał również dla osoby fizycznej niebędącej podatnikiem ów dokument wystawić.
Należy również pamiętać o tym, iż zgodnie z art. 106g ust. 4 ustawy VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 13 ust. 2 pkt 4, podatnik, w terminie 14 dni od dnia dokonania dostawy, przesyła kopię wystawionej faktury lub dane w niej zawarte do biura wymiany informacji o podatku VAT.
7.9. Termin wystawiania faktur w wewnątrzwspólnotowej dostawie
towarów
W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wydano lub przemieszczono towar.
Przykład
Załóżmy, iż polska firma A. dokonała w dniu 18 lutego 2023 r. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla niemieckiej firmy Z. Fakturę w tym przypadku można wystawić nie później niż w dniu 15 marca 2023 r. Jeżeli podatnik wystawi fakturę tego dnia, w tym też dniu powstanie obowiązek podatkowy. Jeżeli podatnik wystawi fakturę wcześniej np. 9 marca 2023 r., to wówczas obowiązek podatkowy powstanie w dniu wystawienia faktury, a więc w dniu 9 marca 2023 r.
7.10. Faktura korygująca w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów
Kiedy i w jaki sposób należy ewidencjonować faktury korygujące „in minus” dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?
Wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej może być między innymi skut-kiem popełnionych błędów przy wystawieniu faktury, udzieleniem rabatu, zwrotem towaru. Generalnie wystawca może ująć fakturę korygującą, jeżeli spełnione są odpowiednie warunki, a w szczególności posiada udokumentowane uzgodnienie warunków obniżenia ceny z nabywcą Wspomniana dokumentacja, zgodnie z art. 29a ust. 15 ustawy VAT, nie jest jednak wymagana w przypadku:
a) eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów,
b) dostawy towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
c) sprzedaży energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, itp.
d) wystawienia faktury korygującej w postaci ustrukturyzowanej.
Tak więc w przypadku faktury korygującej obniżającej podstawę opodatkowania w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w związku z udzieleniem rabatów, zwrotem towarów, itp. podatnik może ująć fakturę korygującą w rozliczeniu za okres, w którym ją wystawiono.